Éditions Sorman

Les provisions pour charges

Provisionner, c’est respecter le principe de prudence qui inspire le plan comptable général et la nomenclature budgétaire et comptable M14. Il s'agit d'une technique comptable qui permet de constater une dépréciation ou un risque ou bien encore d'étaler une charge.
Depuis la réforme de la M14 au 1er janvier 2006, les provisions constituent soit une opération d'ordre semi-budgétaire se traduisant au budget uniquement par une dépense de fonctionnement (la dotation), soit une opération d'ordre budgétaire comprenant au budget à la fois une dépense de fonctionnement (la dotation) et une recette d'investissement de même montant (la provision).
Conseil : dans le cadre d’une bonne gestion, les services de la commune doivent appliquer le régime semi-budgétaire ; ce dernier permet en effet de mettre une somme de côté, par l’intermédiaire du comptable public.

Les deux régimes de provisions

Les provisions sont semi-budgétaires dans la mesure où elles ne donnent pas lieu à inscription de crédits en section d'investissement (art. R. 2321-3, CGCT). Par dérogation, les provisions sont budgétaires lorsque le conseil municipal décide d'inscrire les provisions en recettes de la section d'investissement.

1- Les provisions semi-budgétaires de droit commun

Les provisions de droit commun sont des opérations d'ordre semi-budgétaires ; elles sont retracées, en dépenses, au chapitre 68 " Dotations aux provisions ".
Précisons que le mandat émis au compte 68 est un mandat réel et non un mandat d’ordre.

Schéma comptable :
Les services communaux émettent un mandat au compte 68 pour constituer la dotation. Le comptable public crédite un compte de provision à terminaison 1 (15..1, 29..1, 39..1, 49..1 et 59..1.), bloquant ainsi la somme à utiliser pour faire face au risque ou à la charge. Il s’agit d’une mise en réserve de la dotation qui reste disponible pour financer la charge induite par le risque lors de la reprise.
Attention : s’agissant d'une opération d'ordre semi-budgétaire, la dépense est réalisée par la commune et la recette par le comptable public.

2- Les provisions budgétaires sur option

Les provisions budgétaires constituent des opérations d'ordre budgétaire entre sections et sont retracées en dépenses et en recettes de la section de fonctionnement, au chapitre 042 " Opérations d'ordre de transfert entre sections " et, en dépense et en recette de la section d'investissement, au chapitre 040 " Opérations d'ordre de transfert entre sections ".

Schéma comptable :
L'ordonnateur émet un mandat au chapitre 68 et un titre au chapitre 15, 29, 39, 49 ou 59.
L’inconvénient de cette technique est le suivant : la recette créée en section d’investissement va financer une dépense autre que celle relative à la charge ou au risque.

Le choix du régime des provisions

Le régime des provisions semi-budgétaires est le régime de droit commun des provisions : les services doivent l’appliquer d’office. Toutefois, ils peuvent appliquer le régime des provisions budgétaires à condition que le conseil municipal délibère à cet effet.
Le passage d'un régime à un autre est possible :
- en cas de renouvellement du conseil municipal ;
- une fois par mandat du conseil municipal.

Les provisions sont obligatoires ou facultatives selon les cas

• Les provisions obligatoires
Le conseil municipal doit constituer des provisions dans les cas suivants (art. R. 2321-2 du CGCT) :
- dès l'ouverture d'un contentieux en première instance contre la commune, une provision est constituée à hauteur du montant estimé par la commune de la charge qui pourrait en résulter en fonction du risque financier encouru ;
- dès l'ouverture d'une procédure collective prévue au livre VI du code de commerce, une provision est constituée pour les garanties d'emprunts, les prêts et créances, les avances de trésorerie et les participations en capital accordés par la commune à l'organisme faisant l'objet de la procédure collective ;
- lorsque le recouvrement des sommes dues par un tiers (un débiteur) est compromis malgré les poursuites faites par le comptable public, une provision est constituée à hauteur du risque d'irrécouvrabilité estimé par la commune à partir des éléments d'information communiqués par le comptable public.

• Les provisions facultatives
En dehors des trois cas repris ci-dessus, une provision peut être constituée dès l'apparition d'un risque avéré.
La commune peut également provisionner une somme pour faire face à une charge importante. Par exemple, la commune anticipe une réparation partielle des toitures de bâtiments communaux en 2017 pour un montant de 100 000 € ; afin de ne pas faire supporter à l’exercice 2015 (et par-delà aux contribuables) la totalité de cette somme, la commune peut décider l’étalement d’une provision pour charges de 25 000 € par an sur 4 ans.

Point comptable :
C’est le compte 1572 qui enregistre les provisions pour grosses réparations. Ces provisions sont destinées à répartir, sur plusieurs exercices, les charges résultant de grosses réparations ou de travaux d’entretien qui, compte tenu de leur nature ou de leur importance, ne sauraient être supportées par le seul exercice au cours duquel elles sont engagées. Les frais couverts par la provision doivent constituer des charges prévisibles, imputables à la section de fonctionnement du budget. Le provisionnement pour grosses réparations s’effectue suivant un plan préétabli sur la base des prévisions de dépenses.

Attention :
• Une fois constituée, la provision doit être suivie ; en effet, le risque évolue d’année en année. Il peut également disparaître : dans ce cas, la commune procède à une reprise sur provision en émettant un titre de recette au compte 78 (dans le cas d’une provision semi-budgétaire).

• Les services communaux doivent compléter un état annexé au budget primitif et au compte administratif qui permet de suivre l'état de chaque provision constituée. Il décrit le montant, le suivi et l'emploi de chaque provision.

L’étalement de charges

Les cas dans lesquels les services communaux peuvent recourir à l’étalement de charges
Les charges à répartir sur plusieurs exercices comprennent les charges à étaler et certains frais affectant plusieurs exercices tels que les frais d’acquisition des immobilisations, les pénalités de renégociation de la dette capitalisée et les frais d’émission d’un emprunt obligataire ; afin de réduire l’impact de ces charges dans le budget, la commune peut décider d’étaler ces dépenses sur plusieurs exercices. De ce fait, elle diminue le recours à la fiscalité et le maire ne doit pas diminuer certaines dépenses facultatives, dans le cadre d’un arbitrage, pour équilibrer son budget.
La commune ne peut utiliser le compte 481 « Charges à répartir » que dans les cas repris ci-dessus. Ce compte budgétaire s’amortit par dotation budgétaire annuelle dès l’exercice de constatation de l’étalement de la charge.
Attention : la décision du conseil municipal d'étaler une charge sur plusieurs exercices suppose que les crédits nécessaires à l'étalement soient prévus au budget.

Les services communaux procèdent à l’étalement de la charge en deux étapes

1 - A la clôture de l'exercice, les services communaux doivent procéder à l'émission d'un mandat, à la section d'investissement, à la subdivision intéressée du compte 481 " Charges à répartir " et d'un titre de recettes en fonctionnement, à l'une des subdivisions du compte 79 " Transferts de charges ".

Attention :
- ce sont des écritures d’opération d'ordre budgétaire entre les chapitres 040 et 042.
- les services communaux doivent joindre, en pièce justificative du mandat, un état énonçant les charges de fonctionnement que la commune a décidé d'étaler ainsi que la durée de cet étalement.

2 - Corrélativement, les services communaux émettent un mandat et un titre de recettes respectivement sur les subdivisons intéressées des comptes 681 et 481 pour constater l'amortissement de la charge à répartir au titre de l'exercice.

Attention :
- ce sont des écritures d’opération d'ordre budgétaire entre les chapitres 042 et 040.
- Les services communaux doivent joindre, en pièce justificative du mandat, un état indiquant la charge à amortir, la durée d'amortissement, les amortissements antérieurs, l'annuité d'amortissement de l'exercice et le montant restant à amortir.
- Cette même opération se répètera annuellement jusqu'à l'amortissement complet de la charge.
- Un état, annexé aux documents budgétaires (budget et compte administratif), détaille, en outre, la nature et le montant de la charge à étaler, la date de la délibération prise par le conseil municipal, la durée retenue pour l'étalement et le montant de l'amortissement de l'exercice.

Point comptable :
Les services doivent utiliser la subdivision du compte 481 correspondant à la charge à étaler :
- Compte 4812 - Frais d’acquisition des immobilisations.
Le plan comptable distingue :
- les frais accessoires du coût d’acquisition d’un bien, c’est-à-dire les charges directement ou indirectement liées à l’acquisition pour la mise en état d’utilisation du bien (frais de transport, frais d’installation et de montage...) qui sont enregistrées au débit du compte auquel le bien a été comptabilisé. Les honoraires d’architecte et de notaire constituent également des éléments du coût d’acquisition ;
- les droits de mutation, les commissions et frais d’actes, qui sont comptabilisés en charges de fonctionnement. Ces charges peuvent être étalées sur plusieurs exercices (durée maximale 5 ans).

Schéma comptable
En fin d’exercice, les services communaux émettent un mandat au compte 4812 « Frais d’acquisition des immobilisations » et un titre de recettes au compte 791 « Transferts de charges de fonctionnement » (opérations d’ordre budgétaires). A la clôture de chaque exercice, les services communaux émettent un mandat au compte 6812 « Dotations aux amortissements des charges de fonctionnement à répartir » et un titre au compte 4812 « Frais d’acquisition des immobilisations » (opérations d’ordre budgétaires).

- Compte 4817 - Pénalités de renégociation de la dette
Lorsqu’elles sont capitalisées, les indemnités de renégociation de la dette imputées au compte 668 « Autres charges financières » peuvent faire l’objet d’un étalement sur une période ne devant pas excéder la durée de l’emprunt initial restant à courir avant la renégociation, sauf si le nouvel emprunt est d’une durée inférieure à celle de l’emprunt initial.
Précision : si une restructuration de dette concernant plusieurs emprunts est assortie d’une indemnité globale, les services communaux procèdent à l'étalement de cette indemnité sur la durée pondérée restant à courir des différents emprunts avant renégociation, ou sur la durée du nouvel emprunt si celle-ci est plus courte.
Schéma comptable
Les services communaux émettent un mandat au compte 4817 « Pénalités de renégociation de la dette » et un titre de recettes au compte 796 « Transferts de charges financières » (opérations d’ordre budgétaires). A la clôture de chaque exercice, les services communaux émettent un mandat au compte 6862 « Dotation aux amortissements des charges financières à répartir » et un titre au compte 4817 « Pénalités de renégociation de la dette » (opérations d’ordre budgétaires).

- Compte 4818 - Charges à étaler
Hormis le cas des frais d’études, de réorganisation ou de restructuration des services qui peuvent être étalés sur une durée maximale de cinq ans, le compte 4818 « Charges à étaler » ne peut être utilisé que sur autorisation conjointe des ministres chargés du Budget et des collectivités territoriales puisqu’il constitue une dérogation au plan comptable général. Cet étalement dérogatoire ne peut concerner que des dépenses exceptionnelles, de par leur nature (comme des décisions de justice par exemple) et par leur montant rapporté au total des recettes réelles de fonctionnement, qui ne pouvaient pas être anticipées lors de l’établissement du budget et qui mettraient en péril son équilibre.

Schéma comptable
Les services communaux émettent un mandat au compte 4818 « Charges à étaler » et un titre de recettes au compte 791 « Transferts de charges de fonctionnement » s’il s’agit de frais d’études, de réorganisation ou de restructuration (opérations d’ordre budgétaires). A la clôture de chaque exercice, les services communaux émettent un mandat au compte 6812 « Dotations aux amortissements des charges de fonctionnement à répartir » et un titre au compte 4818 « Charges à étaler » (opérations d’ordre budgétaires).


Exemple
Une commune renégocie en 2014 un emprunt ayant une durée résiduelle de 5 ans auprès d’une banque ; dans ce cadre, elle doit payer une indemnité de renégociation de dette d’un montant de 10 000 €.

En 2014
1-Les services communaux émettent un mandat au compte 668 « Autres charges financières » pour un montant de 10 000 €.
2-Afin de procéder à l’étalement de la charge, les services communaux émettent un mandat au compte 4817 « Pénalités de renégociation de la dette » (chapitre d’ordre 040) et un titre de recettes au compte 796 « Transferts de charges financières » (chapitre d’ordre 042).
Précision : le titre au compte 796 permet de neutraliser la charge sur la section de fonctionnement.
3- les services communaux émettent un mandat au compte 6862 « Dotation aux amortissements des charges financières à répartir » (chapitre d’ordre 042) et un titre au compte 4817 « Pénalités de renégociation de la dette » (chapitre d’ordre 040), pour un montant de 2 000 €.

De 2015 à 2018
Les services communaux émettent un mandat au compte 6862 « Dotation aux amortissements des charges financières à répartir » (chapitre d’ordre 042) et un titre au compte 4817 « Pénalités de renégociation de la dette » (chapitre d’ordre 040), pour un montant de 2 000 €.
En conclusion, au lieu de devoir financer une charge de 10 000 € en 2014, la commune ne doit financer qu’une charge de 2 000 € chaque année entre 2014 et 2018.

Ludovic Vigreux le 01 avril 2014 - n°39 de La Lettre des Finances des communes de moins de 2000 habitants